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(一)應(yīng)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為原則確認(rèn)成本費(fèi)用的發(fā)生時間

《企業(yè)會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》第九條規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)進(jìn)行會計確認(rèn)、計量和報告。

第十二條規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以實際發(fā)生的交易或者事項為依據(jù)進(jìn)行會計確認(rèn)、計量和報告，如實反映符合確認(rèn)和計量要求的各項會計要素及其他相關(guān)信息，保證會計信息真實可靠、內(nèi)容完整。

第十九條規(guī)定，企業(yè)對于已經(jīng)發(fā)生的交易或者事項，應(yīng)當(dāng)及時進(jìn)行會計確認(rèn)、計量和報告，不得提前或者延后。

從上面的規(guī)定可知，企業(yè)發(fā)生的成本費(fèi)用，在時間確認(rèn)上應(yīng)當(dāng)以實際發(fā)生時間為準(zhǔn)，即以權(quán)責(zé)發(fā)生制為原則。

(二)未取得發(fā)票的成本費(fèi)用應(yīng)暫估入賬

《財政部關(guān)于印發(fā)〈增值稅會計處理規(guī)定〉的通知》(財會〔2016〕22號)第二(一)4項規(guī)定，貨物等已驗收入庫但尚未取得增值稅扣稅憑證的賬務(wù)處理。一般納稅人購進(jìn)的貨物等已到達(dá)并驗收入庫，但尚未收到增值稅扣稅憑證并未付款的，應(yīng)在月末按貨物清單或相關(guān)合同協(xié)議上的價格暫估入賬，不需要將增值稅的進(jìn)項稅額暫估入賬。下月初，用紅字沖銷原暫估入賬金額，待取得相關(guān)增值稅扣稅憑證并經(jīng)認(rèn)證后，按應(yīng)計入相關(guān)成本費(fèi)用或資產(chǎn)的金額，借記“原材料”、“庫存商品”、“固定資產(chǎn)”、“無形資產(chǎn)”等科目，按可抵扣的增值稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項稅額)”科目，按應(yīng)付金額，貸記“應(yīng)付賬款”等科目。

財政部于2017年1月26號發(fā)布的《財政部關(guān)于〈增值稅會計處理規(guī)定〉有關(guān)問題的解讀》第二條“關(guān)于已驗收入庫但尚未取得增值稅扣稅憑證的貨物等的暫估入賬金額”規(guī)定，在對《規(guī)定》第二(一)4項中已驗收入庫但尚未取得增值稅扣稅憑證的貨物等暫估入賬時，暫估入賬的金額不包含增值稅進(jìn)項稅額。一般納稅人購進(jìn)勞務(wù)、服務(wù)等但尚未取得增值稅扣稅憑證的，比照處理。

上面是對一般納稅人未取得增值稅扣稅憑證暫估入賬的具體會計處理的規(guī)定。但根據(jù)上面《企業(yè)會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》的規(guī)定精神，小規(guī)模納稅人未取得發(fā)票的成本費(fèi)用同樣也應(yīng)當(dāng)暫估入賬。

(一)企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額的計算是以權(quán)責(zé)發(fā)生制為原則

《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第九條規(guī)定，企業(yè)應(yīng)納稅所得額的計算，以權(quán)責(zé)發(fā)生制為原則，屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用，不論款項是否收付，均作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用;不屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用，即使款項已經(jīng)在當(dāng)期收付，均不作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用。本條例和國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。

從上面的規(guī)定可知，企業(yè)應(yīng)納稅所得額的計算，是以權(quán)責(zé)發(fā)生制為原則，因此，只要成本費(fèi)用發(fā)生，無論是否取得發(fā)票，均應(yīng)按實際發(fā)生時間確認(rèn)成本費(fèi)用。

(二)在企業(yè)所得稅匯算清繳結(jié)束前取得有效憑證的成本費(fèi)用允許扣除

《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告2011年第34號)第六條關(guān)于企業(yè)提供有效憑證時間問題規(guī)定，企業(yè)當(dāng)年度實際發(fā)生的相關(guān)成本、費(fèi)用，由于各種原因未能及時取得該成本、費(fèi)用的有效憑證，企業(yè)在預(yù)繳季度所得稅時，可暫按賬面發(fā)生金額進(jìn)行核算;但在匯算清繳時，應(yīng)補(bǔ)充提供該成本、費(fèi)用的有效憑證。

另外，也有一種特殊情況：《國家稅務(wù)總局關(guān)于貫徹落實企業(yè)所得稅法若干稅收問題的通知》(國稅函〔2010〕79號)第五條關(guān)于固定資產(chǎn)投入使用后計稅基礎(chǔ)確定問題規(guī)定，企業(yè)固定資產(chǎn)投入使用后，由于工程款項尚未結(jié)清未取得全額發(fā)票的，可暫按合同規(guī)定的金額計入固定資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)計提折舊，待發(fā)票取得后進(jìn)行調(diào)整。但該項調(diào)整應(yīng)在固定資產(chǎn)投入使用后12個月內(nèi)進(jìn)行。

從國稅函〔2010〕79號文件規(guī)定可知，投入使用的固定資產(chǎn)未全額取得發(fā)票的，如果在匯算清繳結(jié)束前仍未全額取得發(fā)票，其暫按合同規(guī)定的金額計入固定資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)并計提的折舊額無需進(jìn)行納稅調(diào)整，允許在稅前扣除。

(三)在實際業(yè)務(wù)發(fā)生5年內(nèi)提供有效憑證的可以追補(bǔ)扣除

《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額若干稅務(wù)處理問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告2012年第15號)第六條關(guān)于以前年度發(fā)生應(yīng)扣未扣支出的稅務(wù)處理問題規(guī)定，根據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》的有關(guān)規(guī)定，對企業(yè)發(fā)現(xiàn)以前年度實際發(fā)生的、按照稅收規(guī)定應(yīng)在企業(yè)所得稅前扣除而未扣除或者少扣除的支出，企業(yè)做出專項申報及說明后，準(zhǔn)予追補(bǔ)至該項目發(fā)生年度計算扣除，但追補(bǔ)確認(rèn)期限不得超過5年。

企業(yè)由于上述原因多繳的企業(yè)所得稅稅款，可以在追補(bǔ)確認(rèn)年度企業(yè)所得稅應(yīng)納稅款中抵扣，不足抵扣的，可以向以后年度遞延抵扣或申請退稅。

虧損企業(yè)追補(bǔ)確認(rèn)以前年度未在企業(yè)所得稅前扣除的支出，或盈利企業(yè)經(jīng)過追補(bǔ)確認(rèn)后出現(xiàn)虧損的，應(yīng)首先調(diào)整該項支出所屬年度的虧損額，然后再按照彌補(bǔ)虧損的原則計算以后年度多繳的企業(yè)所得稅款，并按前款規(guī)定處理。

此外，在這里提醒兩點：

一是不能完全以發(fā)票開具的時間作為業(yè)務(wù)發(fā)生的時點

現(xiàn)在發(fā)票的開具均是使用電腦，而開票日期電腦是默認(rèn)的，一般來說不能更改。如果在業(yè)務(wù)發(fā)生的同時開具發(fā)票，則開具發(fā)票時間即為業(yè)務(wù)發(fā)生時間;倘若是后期補(bǔ)開的發(fā)票，那么，發(fā)票開具時間就不是業(yè)務(wù)真實發(fā)生時間，這時，企業(yè)應(yīng)當(dāng)提供業(yè)務(wù)發(fā)生真實時間的有關(guān)資料，并依附在發(fā)票的后面。

二是企業(yè)所得稅前允許扣除成本費(fèi)用的憑證不只是發(fā)票和財政票據(jù)等憑證

國家稅務(wù)總局于2018年6月6日發(fā)布的《企業(yè)所得稅稅前扣除憑證管理辦法》(國家稅務(wù)總局公告2018年第28號)規(guī)定了判斷稅前扣除憑證的標(biāo)準(zhǔn)，即：稅前扣除憑證是指企業(yè)在計算企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額時，證明與取得收入有關(guān)的、合理的支出實際發(fā)生，并據(jù)以稅前扣除的各類憑證。稅前扣除憑證在管理中遵循真實性、合法性、關(guān)聯(lián)性原則。因此，在實務(wù)中，納稅人發(fā)生的一些特殊業(yè)務(wù)，以收款憑證、分割單，以及能夠證明業(yè)務(wù)發(fā)生的各種資料等都能成為稅前扣除憑證。